存货内部交易抵销（逆流）

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在前几篇存货内部交易抵销中，详细阐述了顺流交易的抵销处理；那我们今天聊聊逆流交易；其实，逆流交易也存在六种情形：
当年发生的逆流交易，本年末全部实现对外销售
当年发生的逆流交易，本年部分实现对外销售
当年发生的逆流交易，本年全部未实现对外销售
以前年度发生的逆流交易，在本年度全部实现对外销售
以前年度发生的逆流交易，本年度部分实现对外销售
以前年度发生的逆流交易，本年度全部未实现对外销售


案例


2020年，子公司B（母公司持股70%）向母公司A销售一批商品，销售收入1200，销售成本800。A公司购进的商品到2020年末，有40%未实现对外销售。


分析



首先我们判断这笔交易是属于顺流、逆流、还是子公司间的交易；在这笔交易中，子公司向母公司出售存货，属于逆流交易；那么逆流交易在存货内部交易抵销时，有特殊的业务处理。根据《企业会计准则33号—合并财务报表》第36条，子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部销售损益，应当按照母公司对子公司的分配比例应当在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”间进行分配抵销。
（1）抵销存货中包含的未实现内部销售损益
抵销不认可的销售收入（集团内部销售收入）、抵销不认可的销售成本、抵销不认可的存货虚增价值（未实现的内部销售损益）



借：营业收入 1200
 贷：营业成本 1040
 贷：存货 160

存货中包含的未实现销售损益的计算：母公司对外销售了60%，结存40%，则在母公司的存货中结存的金额为480元；而在合并层面上，这批存货的结存金额为320元，所以，未实现的销售损益为160元
在合并层面上，不认可的营业收入为子公司向母公司销售的销售收入1200
营业成本可以倒挤（1200-160），也可以计算；在合并层面上确认结转的营业成本为800*60%；而实际结转的成本为子公司向母公司销售时结转的800，母公司对外销售时结转的1200*60%；（1520-480）
这笔分录和顺流分录一模一样
（2）存货中包含的未实现内部销售损益需要进行分配
我们说，在这笔逆流交易中，子公司在他的个报中确认了400的利润，但到年底，这400元的利润中还有160元是未实现的。
这个时候就需要把未实现销售损益在归属于母公司所有者净利润和少数股东损益间进行分配
借：少数股东权益  48
 贷：少数股东损益  48
这笔分录的含义就是减少少数股东权益、减少少数股东损益；
因为在逆流交易中，未实现的内部销售损益体现在子公司的利润表中，而子公司的利润又母公司和子公司的少数股东共同享有，所以，在此，需要把未实现的内部销售损益分配给少数股东；即：借：少数股东权益  贷：少数股东损益
（3）考虑所得税的影响
存在内部销售损益，在合并报表层面需要考虑是否计提递延所得税资产或递延所得税负债的问题；在本案例中，属于溢价销售，子公司的存货成本为800元，销售给母公司1200元，那就需要考虑递延所得税资产，
借：递延所得税资产 40
 贷：所得税费用 40
用未实现的内部销售损益乘以内部购买方的所得税税率来计算递延所得税资产。
（4）做了上述分录后，会增加合并层面上的净利润，而这笔净利润的增加是由逆流交易引起的，所以，还需要补做：
借：少数股东损益 12
 贷：少数股东权益 12
在注会教材中，一般是把第二笔和第四笔分录合并的（未实现内部销售损益*少数股东持股比例*（1-所得税税率））

如果子公司与子公司间的内部交易呢？如何抵销？
针对于这种情况下，主要看内部销售方，如果内部销售方属于全资子公司，则按顺流交易进行处理；如果内部销售方不是全资子公司，则按逆流交易进行处理。