连续编制合并报表时内部交易固定资产相关的所得税会计的合并处理（二）

固定资产持有期间往往跨越若干个会计期间，其价值通过折旧的形式分期转为产品的成本或费用，因抵销其价值中包含的未实现内部销售损益导致的暂时性差异确认的递延所得税资产或递延所得税负债的转回，也往往跨越若干个会计期间。在连续编制合并报表的情况下，对于内部交易固定资产所得税会计相关的合并抵销处理，也比较复杂。

在连续编制合并财务报表的情况下，对于内部交易固定资产相关的所得税会计合并抵销处理，首先涉及的就是调整期初未分配利润。在内部交易固定资产交易以后发生的会计期间，涉及调整期初未分配利润的因素包括：一是固定资产原值中包括的未实现内部销售损益的抵销对期初未分配利润的影响；二是以前会计期间计提的折旧额中包含的未实现内部销售损益的抵销对期初未分配利润的影响；三是因抵销固定资产原值和前期的累计折旧额中包含的未实现内部销售损益导致的暂时性差异所确认的递延所得税资产或递延所得税负债对期初未分配利润的影响。

在调整期初未分配利润时，按该内部交易固定资产以前期间编制合并财务报表时所进行抵销处理中涉及损益抵销金额进行调整。其次，对当期内部交易固定资产相关的折旧（包含该固定资产当期折旧及其累计折旧）中包含的未实现内部销售损益进行抵销处理。最后则是比较抵销未实现内部销售损益后该固定资产的账面价值与计税基础，根据两者之间的差异所产生的暂时性差异，确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债。

应该注意的是，在调整期初未分配利润时，已将上期在合并财务报表中确认的递延所得税资产或递延所得税负债结转到本期合并财务报表中，本期在合并财务报表中确认的递延所得税资产或递延所得税负债应按照本期相关的暂时性差异转回的情况，对原确认的递延所得税资产或递延所得税负债进行调整。假定在抵消未实现内部销售损益的情况下，抵消当期折旧费用中未实现销售利润，使原作为确认递延所得税资产基础的可抵扣暂时性差异转回相应的数额，则按照转回的可抵扣暂时性差异计算递延所得税资产转回的数额。并在当期合并报表中增加当期的所得税费用。

例：接上例。B公司2012年资产负债表中列示的固定资产包含一项从A公司购入的固定资产，其原价为1680万元，累计折旧为840万元，固定资产净值为840万元。B公司2011年1月1日购入该固定资产，用于公司的销售业务；该固定资产属于不需要安装的固定资产，当月投入使用，其折旧年限为4年预计净残值为0。B公司对该固定资产的折旧年限与预计净残值与税法规定一致。假设该固定资产在2011年按12个月计提折旧，A公司销售该资产的销售收入为1680万元，销售成本为1200万元A、B公司和甲公司所适用的所得税税率均为25%。

甲公司在编制合并报表时，应当进行如下抵销处理

调整期初未分配利润

  借：未分配利润 （年初）480

  贷：固定资产原价       480

  借：累计折旧           120

  贷：未分配利润（年初） 120

  借：递延所得税资产     90

  贷：未分配利润（年初） 90

将当年计提的折旧和累计折旧中包含的未实现内部销售损益予以抵销。

  借：累计折旧 120

  贷：销售费用  120

确认因编制合并财务报表导致的内部交易固定资产的账面价值与计税基础之间的暂时性差异相关递延所得税资产。

在本例中，确认递延所得税资产或递延所得税负债计算如下：

B公司该固定资产的计税基础等于其账面价值，即840万。

合并财务报表中，该固定资产的账面价值=1200-600（按抵销未实现内部销售损益后的价值计算的累计折旧）=600万

合并财务报表中该固定资产的计税基础=B公司该资产的计税基础=840万

合并财务报表中，该固定资产相关的暂时性差异=600万-840万=-240万

该内部交易固定资产相关的暂时性差异，属于可抵扣暂时性差异，对于该可抵扣暂时性差异240万元，应当确认递延所得税资产60万。按照上期编制合并财务报表的抵销处理调整期初未分配利润时已结转递延所得税资产90万元，由于本期因内部交易固定资产使用且计提折旧而转回可抵扣暂时性差异120万元，由此应将该转回的可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产30万元予以转回。

借：所得税费用 30

 贷：递延所得税资产 30

根据上述抵销分录，编制工作底稿。

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